El contrato de patrocinio deportivo y sus implicaciones fiscales

Como punto de partida del amplio concepto del patrocinio publicitario, cabe traer a colación la definición que recoge la Ley 34/1988, de 11 de noviembre, General de Publicidad, que establece en su artículo 22 que el contrato de patrocinio es aquel por el que el patrocinado a cambio de ayuda económica para la realización de su actividad deportiva, benéfica, cultural, científica o de otra índole, se compromete a colaborar en la publicidad del patrocinador.

Adentrándonos en el tema que queremos abordar, surge el concepto de contrato de esponsorización: ¿de qué se trata dicho?

La esponsorización delimita el patrocinio al ámbito deportivo; en la actualidad la esponsorización se ha convertido en uno de los fenómenos más importantes de nuestra sociedad, estos contratos son una parte fundamental del desarrollo de muchas actividades empresariales y eventos deportivos. Este tipo de acuerdos financieros y comerciales han ganado una creciente importancia en las estrategias de marketing y publicidad de las empresas en todo el mundo.

La esponsorización se configura como una estrategia empresarial y es considerada un recurso para obtener posiciones ventajosas en el mercado, es un tema de gran relevancia tanto para las empresas que patrocinan como para las que son patrocinadas. En este artículo, analizaremos los aspectos clave de la fiscalidad de las esponsorizaciones, atendiendo a la normativa que rige este tipo de acuerdos.

Así pues, el contrato de patrocinio o esponsorización se caracteriza por las siguientes notas definitorias:

• Es un contrato oneroso, que se caracteriza por el compromiso y voluntad del patrocinado de colaborar en la publicidad del patrocinador.
• El contrato es de tracto sucesivo, se trata de conductas continuadas de suministro de fondos para la financiación durante un determinado período de tiempo con una finalidad publicitaria.
• El patrocinado debe cumplir con la difusión del patrocinador, sin que pueda haber alteración, defecto o menoscabo en los elementos esenciales del patrocinio.
• En caso de incumplimiento, si la repetición del patrocinio no fuera posible, el patrocinado está obligado al pago de una indemnización por daños y perjuicios.

En un segundo orden de ideas, vamos a analizar las implicaciones fiscales del patrocinio, atendiendo a las formas de financiación de las actividades deportivas en las que pueden participar tanto las personas físicas como las jurídicas, así pues, cabe mencionar:

1. Donaciones e incentivos fiscales al mecenazgo

Establece el artículo 15.e) de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades, que no son gastos fiscalmente deducibles «los donativos y liberalidades».

Siendo esto así, existen donaciones a entidades sin fines lucrativos que ocasionan gastos no deducibles, pero que tienen una deducción en la cuota del impuesto. Asimismo, existen otros incentivos fiscales al mecenazgo cuyos gastos, en las condiciones establecidas, o son deducibles en el IS o generan una deducción por actividades empresariales.

El artículo 16 de la Ley 49/2002 establece que los incentivos fiscales previstos en el Título III serán aplicables a los donativos, donaciones y aportaciones que, cumpliendo los requisitos establecidos, se hagan en favor de las siguientes entidades:

• Las entidades sin fines lucrativos a las que sea de aplicación el régimen fiscal establecido en el Título II de esta Ley.
• El Estado, las Comunidades Autónomas y las Entidades Locales, así como los Organismos autónomos del Estado y las entidades autónomas de carácter análogo de las Comunidades Autónomas y de las Entidades Locales.
• Las universidades públicas y los colegios mayores adscritos a las mismas.
• El Instituto Cervantes, el Institut Ramon Llull y las demás instituciones con fines análogos de las Comunidades Autónomas con lengua oficial propia.
• Los Organismos Públicos de Investigación dependientes de la Administración General del Estado.

El artículo 20 de la Ley 49/2002 establece que las donaciones realizadas tendrán el siguiente régimen fiscal:

• No tendrán la consideración de gasto fiscalmente deducible.
• Se deducirá el 35 % de la base de deducción, de la cuota íntegra minorada en las bonificaciones, las deducciones por doble imposición, interna e internacional, y las deducciones por incentivos empresariales, con el límite del 10 % de la base imponible.

• El porcentaje será del 40% sobre la base de la deducción, si en los dos períodos impositivos inmediatos anteriores se hubieran realizado donativos, donaciones o aportaciones con derecho a deducción en favor de una misma entidad por importe igual o superior, en cada uno de ellos, al del periodo impositivo anterior.
• Las cantidades no deducidas podrán aplicarse en los 10 años inmediatos y sucesivos.

2. Convenios de colaboración empresarial en actividades de interés general

En cuanto al convenio de colaboración, este es aplicable solamente a las entidades declaradas de utilidad pública, así el artículo 25 de la Ley 49/2002, de 23 de diciembre, define los convenios de colaboración empresarial como aquellos por los cuales las entidades beneficiarias del mecenazgo se comprometen a difundir, por cualquier medio, la participación del empresario colaborador, a cambio de una ayuda económica para la realización de las actividades que desarrollen en cumplimiento de su objeto o finalidad específica, sin que tal difusión se considere una prestación de servicios por parte de la entidad sin fines lucrativos.

Las entidades donatarias o beneficiarias del mecenazgo han de ser, según el artículo 16 y disposiciones adicionales de la Ley 49/2002, alguna de las que a continuación se indican, cuando cumplan los requisitos del artículo 3 de la Ley 49/2002:

• Fundaciones.
• Asociaciones declaradas de utilidad pública.
• Las organizaciones no gubernamentales de desarrollo a que se refiere la Ley 23/1998, de 7 de julio, de cooperación internacional para el desarrollo, con forma jurídica de fundación o asociación declarada de utilidad pública.
• Las delegaciones de fundaciones extranjeras inscritas en el Registro de Fundaciones.
• Las federaciones deportivas españolas, las federaciones deportivas territoriales de ámbito autonómico integradas en aquellas, el Comité Olímpico Español y el Comité Paraolímpico Español.
• Las federaciones y asociaciones de las entidades sin fines lucrativos anteriormente señaladas…

Las cantidades satisfechas o los gastos realizados por la entidad colaboradora tendrán para esta la consideración de gastos deducibles para la determinación de la base imponible. Ahora bien, el tratamiento como gasto fiscalmente deducible de tales aportaciones resulta incompatible con cualquier otro incentivo fiscal, en base o en cuota, contemplado en la propia Ley 49/2002.

Por otra parte, su tratamiento en cuanto al Impuesto Sobre el Valor Añadido, es el siguiente: tal y como comentábamos en el Convenio de colaboración empresarial en actividades de interés general, las entidades sin fin lucrativo que se consideran beneficiarios del mecenazgo, a cambio de una ayuda económica para la realización de las actividades que efectúen en cumplimiento del objeto o finalidad específica de los mismos, “se comprometen por escrito a difundir, por cualquier medio la participación del colaborador de dichas actividades”, sin que tal compromiso incluya, por tanto, la difusión de mensaje publicitario alguno por parte del patrocinador.

La propia Ley 49/2002 declara en el citado artículo 25 que “la difusión de la participación del colaborador en el marco de los convenios de colaboración definidos en este artículo no constituye una prestación de servicios”, por lo que no existirá hecho imponible sujeto al IVA y de ahí que no tendrá que repercutirse IVA en la factura.

3. Contrato de patrocinio

El contrato de patrocinio publicitario es aquel por el que el patrocinado, a cambio de una ayuda económica para la realización de su actividad deportiva, benéfica, cultural, científica o de otra índole, se compromete a colaborar en la publicidad del patrocinador. Este contrato se rige por las normas del contrato de difusión publicitaria en cuanto le sean aplicables.

La entidad beneficiaria, a cambio de una ayuda económica para realizar su actividad, se compromete a colaborar en la publicidad del patrocinador.

La posición de la entidad patrocinada es mucho más activa al colaborar en la publicidad del patrocinador no limitándose, únicamente, a dar notoriedad a la participación de la empresa a cambio de la ayuda económica recibida.

El tratamiento fiscal es el mismo, gasto fiscalmente deducible en el Impuesto sobre Sociedades.

Así, el gasto publicitario producido por la aportación de la patrocinadora en cumplimiento del acuerdo de patrocinio es fiscalmente deducible, se considera relacionado con la actividad de la empresa y tiene como finalidad la obtención de ingresos.

No obstante, encontramos una diferencia respecto al Impuesto Sobre el Valor añadido ya que la operación si queda sujeta al IVA al configurarse como una prestación de servicio de publicidad llevada a cabo por la entidad patrocinada a cambio de una contraprestación económica.

En definitiva, a modo de conclusión, las consecuencias de las modalidades de aportación comentadas son las que siguen:

En este sentido, es fundamental determinar qué tipo de aportación es la elegida, ya que en los supuestos en los que el patrocinador hace difusión de su colaboración ya no es posible considerar la aportación como una donación, en este sentido, se pronuncian las consultas vinculantes DGT CV0990-15 y CV0997-15, de 25 de marzo de 2015, según las cuales, si la empresa colaboradora hace difusión y publicidad de la colaboración con la entidad sin fines lucrativos, deja de considerarse donación o donativo y se considerará un convenio empresarial, devenga IVA y no será renta exenta. En este sentido, se indica que “la difusión realizada por el propio colaborador ya sea mediante mención en su publicidad o mediante la cesión de uso del nombre y logotipo por la entidad sin fines lucrativos se trataría de una actividad no encuadrable como convenio de colaboración”

En cuanto al tratamiento contable, la Consulta del BOICAC Número 90/JULIO 2012-5 de 31-07-2012 establece:

Para determinar el tratamiento contable correcto de este tipo de aportaciones hay que atender a cuál es la causa del desplazamiento patrimonial, para lo cual, es necesario analizar previamente el fondo económico del convenio de colaboración, de tal modo que pudiera llegarse a dos conclusiones:

1. Si la entidad sin fines lucrativos asume una obligación equivalente a la contraprestación recibida para difundir la colaboración de la entidad aportante, el acuerdo debería calificarse como la prestación de un servicio de publicidad y la imputación del gasto a la cuenta de pérdidas y ganancias debería ajustarse al principio de devengo y, en consecuencia, reconocerse a medida que se fuese incurriendo en la prestación del servicio por parte de las fundaciones.
2. Pero, si por el contrario, se llegase a la conclusión que la causa que justifica el desplazamiento patrimonial no es otra que conceder una ayuda a las citadas entidades a cambio de una contraprestación simbólica, en comparación con el importe comprometido, consistente en difundir la colaboración de la aportante en las actividades desarrolladas por las fundaciones, el acuerdo suscrito, a diferencia de los contratos de patrocinio (que se rigen por la Ley General de Publicidad) no parece que encierre dos obligaciones a ejecutar por las partes, sino que su naturaleza jurídica y, en consecuencia, económica, estaría más cercana a la donación. Si así fuese, desde un punto de vista contable, en la medida que la salida de recursos sea probable, la obligación incurrida por la empresa debería llevar a reconocer, en el momento inicial, un gasto y el correspondiente pasivo por el valor actual del importe total comprometido.

En consecuencia, para determinar el tipo de aportación por la que se debe inclinar el patrocinador, lo determinante sería establecer que objetivo se persigue con dicha aportación, ¿posicionamiento, imagen, estrategia comercial, marketing? Así, a nivel fiscal, cuando la cuota impositiva sea suficiente, a priori, sería más beneficioso realizar donativos a entidades sin fines lucrativos antes que convenios de colaboración o acuerdos de patrocinio, ya que, como hemos comentado en el supuesto de donativos la deducción en cuota es del 35% y hasta el 40%, sin perder de vista el límite de la base de la deducción, establecido en el 10% de la base imponible del Impuesto sobre Sociedades.

Mariams Manosalva Anaya

Departamento Fiscal de TOMARIAL